年度會計報表審計中重點、難點問題研討ppt課件

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1、年度會計報表審計中重點、難點問題研討年度會計報表審計中重點、難點問題研討年度會計報表審計中重點、難點問題研討一、銷售與收款循環(huán)主要涉及會計科目：應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、預(yù)收賬款、應(yīng)交稅金、其他應(yīng)交款、主營業(yè)務(wù)收入、主營業(yè)務(wù)稅金及附加、營業(yè)費用、其他業(yè)務(wù)利潤 年度會計報表審計中重點、難點問題研討（一）導(dǎo)致風(fēng)險的種種跡象 1.應(yīng)收賬款增長遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過銷售增長（收入確認(rèn)可能過于激進(jìn)：過早地記錄收入或者放寬了客戶支付條款） 2.應(yīng)收賬款增長遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于銷售增長（應(yīng)收賬款可能被重新歸類為另一資產(chǎn)類別） 3.壞賬準(zhǔn)備相對于總應(yīng)收賬款下降（準(zhǔn)備不足或夸大營業(yè)收入） 4.寄出單證，但不急于收款（銷售收入可能被夸大） 5.

2、過于依賴少數(shù)客戶（業(yè)務(wù)不穩(wěn)定） 6.為客戶融資籌款（銷售收入可能被夸大） 7.客戶有權(quán)退貨（可能過早記錄收入） 8.以物易物（銷售收入可能被夸大） 9.完工比例法的使用（銷售收入可能被夸大） 10.營業(yè)費用相對于銷售急劇下降（可能不適當(dāng)?shù)貙I業(yè)費用資本化） 11.營業(yè)費用相對于銷售急劇上升（公司的效率可能下降，每單位產(chǎn)品成本增加） 年度會計報表審計中重點、難點問題研討(二)應(yīng)收票據(jù) 風(fēng)險風(fēng)險 (1)應(yīng)收票據(jù)到期（帶息的期末停止計息，轉(zhuǎn)作應(yīng)收賬款，在有關(guān)備查簿中進(jìn)行登記，實際收到?jīng)_減收到當(dāng)期的財務(wù)費用） (2)應(yīng)收票據(jù)融資 ：視交易的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)而定 屬于質(zhì)押視為貸款，保留應(yīng)收債權(quán)賬面價值。 屬于出

3、售不附追索權(quán)，沖減應(yīng)收債權(quán)賬面價值，考慮折扣、銷售退回等因素差額計營業(yè)外支出。 附追索權(quán)（追償、回購）視為應(yīng)收債權(quán)質(zhì)押處理。 屬于貼現(xiàn)風(fēng)險和報酬未轉(zhuǎn)移，視為質(zhì)押處理。 風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移，視為出售處理。年度會計報表審計中重點、難點問題研討(三)應(yīng)收賬款 1.1.風(fēng)險風(fēng)險 (1).巨額過期的應(yīng)收款項 (2).應(yīng)收款項與主營業(yè)務(wù)收入變化比例有顯著之不相當(dāng) (3).應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率越來越慢 (4).關(guān)聯(lián)企業(yè)的應(yīng)收款項 (5).過份依賴于一、二位大客戶年度會計報表審計中重點、難點問題研討2.2.應(yīng)收賬款審計中的函證問題應(yīng)收賬款審計中的函證問題(1)不實施函證直接實施替代程序(2)缺乏“應(yīng)收賬款函證匯總表”

4、(3) 在外勤時間內(nèi)不能收到函證回函，直接以傳真件等支持結(jié)論 (4) 缺乏對函證的有效控制 (5) 不對函證差異進(jìn)行分析 年度會計報表審計中重點、難點問題研討（四）主營業(yè)務(wù)收入 風(fēng)險 1.主營業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)時間不符合規(guī)定： (1)在交款提貨銷售方式下，已收到貨款同時開出提貨單和發(fā)貨票，借口未提貨而不確認(rèn)收入； (2)在預(yù)收貨款銷售方式下，沒有向客戶發(fā)貨，借口收到貨款便確認(rèn)收入； (3)采用委托代銷方式下，在發(fā)出產(chǎn)品或收到貨款時便確認(rèn)收入； (4)在分期付款銷售方式下，在發(fā)出產(chǎn)品或收到第一次貨款時便確認(rèn)收入； (5)在委托收款銷售方式下，在收到銀行收款通知單時才確認(rèn)收入； (6)雙方存在商品質(zhì)量

5、的糾紛未達(dá)成一致意見，便確認(rèn)收入；年度會計報表審計中重點、難點問題研討年度會計報表審計中重點、難點問題研討2.主營業(yè)務(wù)收入金額確認(rèn)的常見錯誤：(1)銷售商品的收入未按企業(yè)與購貨方簽訂的合同或協(xié)議金額或雙方接受的金額確定；(2)現(xiàn)金折扣或銷售折讓均在實際發(fā)生時沖減當(dāng)期收入；(3)利息收入未按他人使用本企業(yè)現(xiàn)金的時間和適用利率計算確定；(4)使用費收入未按有關(guān)合同或協(xié)議規(guī)定的收費時間和方法計量確定；(5)利用提前開具銷售發(fā)票、濫用完工百分比法、存在重大不確定性和仍需提供未來服務(wù)時確認(rèn)收入；(6)利用白條出庫做銷售入賬、對開發(fā)票或虛開發(fā)票等虛構(gòu)收入。3.與主營業(yè)務(wù)收入入賬完整性相關(guān)的常見錯誤有：(1

6、)期末收到貨款，下期計算收入；(2)通過往來科目隱藏己實現(xiàn)的銷售收入。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)收入的確認(rèn) 案例案例11注冊會計師陳偉在審計華興房地產(chǎn)公司2006年度會計報表時，發(fā)現(xiàn)：1.華興公司把正在開發(fā)的建華小區(qū)的商品房對外銷售，并以銷售合同（包括預(yù)售合同）的簽署確認(rèn)當(dāng)期收入1300萬元。2.華興公司把已經(jīng)開發(fā)和銷售的藝苑小區(qū)的8套尾房出租，按合同規(guī)定的收取的租金也確認(rèn)了當(dāng)期收入80萬元。分析與討論1.1.房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營公司對外預(yù)售商品房時，如何確認(rèn)收入？房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營公司對外預(yù)售商品房時，如何確認(rèn)收入？ 企業(yè)會計制度企業(yè)會計制度規(guī)定，在沒有建造合同的情況下，規(guī)定

7、，在沒有建造合同的情況下，“房地產(chǎn)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)自行開發(fā)商品房對外銷售收入的確定，按照銷售商品收開發(fā)企業(yè)自行開發(fā)商品房對外銷售收入的確定，按照銷售商品收入的確認(rèn)原則執(zhí)行入的確認(rèn)原則執(zhí)行”，而銷售商品收入的確定需要具備4個條件。其中第一條“企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方”，具體到商品房銷售上是以銷售合同（包括預(yù)售合同）的簽署為準(zhǔn)，還是以合同簽署加房地產(chǎn)竣工驗收或業(yè)主入住為準(zhǔn)，還是以辦理房地產(chǎn)初始登記或辦理房地產(chǎn)證為準(zhǔn)？ 年度會計報表審計中重點、難點問題研討以收到預(yù)售房款或簽署正式銷售合同確認(rèn)收入，不符合收入確認(rèn)的第一條；以產(chǎn)權(quán)過戶確認(rèn)收入，由于產(chǎn)權(quán)過戶涉及多個政府部門，是僅具有

8、法律形式意義的收入實現(xiàn)，不符合實質(zhì)重于形式原則。因此，除特殊情況外，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)在具備以下條件的情況下，確認(rèn)收入：1.工程已經(jīng)竣工并驗收合格；2.具有經(jīng)購買方認(rèn)可的結(jié)算通知書；3.履行了銷售合同規(guī)定的義務(wù)，且價款已經(jīng)取得或確信可以取得；4.成本能夠可靠地計量。該案例中，銷售合同（包括預(yù)售合同）的簽署在現(xiàn)實中不一定表示風(fēng)險和報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移，因此以銷售合同（包括預(yù)售合同）的簽署為標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)收入會導(dǎo)致虛增收入。據(jù)此，本案例中，當(dāng)華興公司收到預(yù)售商品房款項時，應(yīng)當(dāng)記入“預(yù)收賬款”，等到符合以上收入確認(rèn)條件時，才能確認(rèn)收入。 同時，值得注意的德，在實務(wù)中有些房地產(chǎn)開發(fā)企也存在利用預(yù)收帳款不及時結(jié)轉(zhuǎn)，利用預(yù)收

9、帳款掛賬推遲確認(rèn)收入，如被審計單位根據(jù)企業(yè)自身測算結(jié)轉(zhuǎn)收入和成本后產(chǎn)生的利潤是否有足夠的期間費用來抵消來決定是否結(jié)轉(zhuǎn)預(yù)收賬款，如果期間費用不能抵消開發(fā)利潤，則延遲竣工結(jié)算，使成本不完整致使不能結(jié)轉(zhuǎn)收入，造成有的房屋住戶已入住了一兩年，但房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)還遲遲不結(jié)轉(zhuǎn)收入和成本。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討對于房地產(chǎn)收入的確認(rèn)，稅法要求和會計上要求不同，會計上遵循的是“謹(jǐn)慎原則”和“實質(zhì)重于形式的原則”，而稅法上強調(diào)款項已收到貨已取得實際收訖價款或取得了索取價款的憑證（權(quán)利），即交易的真實性，兩者因此產(chǎn)生確認(rèn)的差異。但這種確認(rèn)收入的差異，不能成為影響企業(yè)會計處理的原因，僅僅影響對所得稅的計

10、算。即企業(yè)對于預(yù)售收入，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則及其企業(yè)會計制度的相關(guān)規(guī)定判斷是否確認(rèn)會計收入，即使在不確認(rèn)會計收入時，對于預(yù)售收入也要確認(rèn)納稅收入，在計算所得稅時進(jìn)行納稅調(diào)整。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討2.房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營公司自行開發(fā)房地產(chǎn)出租如何處理？關(guān)于執(zhí)行企業(yè)會計制度和相關(guān)會計準(zhǔn)則有關(guān)問題解答（四）規(guī)定“房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)自行開發(fā)的房地產(chǎn)用于對外出租的，應(yīng)當(dāng)設(shè)置出租開發(fā)產(chǎn)品科目，并在出租開發(fā)產(chǎn)品科目下設(shè)置出租產(chǎn)品和出租產(chǎn)品攤銷二個明細(xì)科目，核算企業(yè)開發(fā)完成用于出租經(jīng)營的土地和房屋的實際成本以及出租產(chǎn)品攤銷的價值。企業(yè)開發(fā)完成用于出租的土地和房屋，應(yīng)于簽訂出租合同、協(xié)議后，按土地和房屋

11、的實際成本，借記出租開發(fā)產(chǎn)品一一出租產(chǎn)品科目，貸記庫存商品科目。出租開發(fā)產(chǎn)品所取得的租賃收入，借記應(yīng)收賬款等科目，貸記主營業(yè)務(wù)收入或其他業(yè)務(wù)收入科目；按期攤銷出租產(chǎn)品的成本，借記主營業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)支出科目，貸記出租開發(fā)產(chǎn)品一一出租產(chǎn)品攤銷科目；發(fā)生的出租開發(fā)產(chǎn)品的維修費用，借記主營業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)支出科目，貸記有關(guān)科目。企業(yè)改變出租產(chǎn)品用途，將其作為商品對外銷售，應(yīng)于銷售實現(xiàn)時，按售價，借記應(yīng)收賬款、銀行存款等科目，貸記主營業(yè)務(wù)收入科目。按出租開發(fā)產(chǎn)品的賬面余額，借記主營業(yè)務(wù)成本科目，按出租產(chǎn)品累計攤銷額，借記出租開發(fā)產(chǎn)品一一出租產(chǎn)品攤銷科目，按出租產(chǎn)品原價，貸記出租開發(fā)產(chǎn)品一一出租產(chǎn)品

12、科目。企業(yè)如已對出租開發(fā)產(chǎn)品計提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)同時結(jié)轉(zhuǎn)已計提的減值準(zhǔn)備。年度會計報表審計中重點、難點問題研討期末，對于意圖出售而暫時出租的開發(fā)產(chǎn)品的賬面價值，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表的存貨項目內(nèi)列示；對于以出租為目的的出租開發(fā)產(chǎn)品的賬面價值，在資產(chǎn)負(fù)債表的其他長期資產(chǎn)項目中列示。同時，在會計報表附注中披露出租房地產(chǎn)的成本、租賃合同主要條款等內(nèi)容。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對于本問題解答發(fā)布之前對外出租的自行開發(fā)房地產(chǎn)，未按照本規(guī)定原則進(jìn)行處理的，應(yīng)進(jìn)行追溯調(diào)整?！睋?jù)此，如果顯示按照出租合同收到了租金，可以確認(rèn)收入。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討外銷收入的確認(rèn)案例2注冊會計師陳偉在審計華興公司2006年度會計

13、報表，發(fā)現(xiàn)2006年12月華興公司銷售給伊朗一公司商品10000件，發(fā)貨報關(guān)日即確認(rèn)收入。陳偉檢查其銷售合同時注意到合同規(guī)定：商品單價418元/件，采用到岸價格。 經(jīng)詢問了解到該貨物預(yù)計2007年6月到達(dá)目的港。注冊會計師建議華興公司作調(diào)整，華興公司以在稅收匯算清繳時稅務(wù)部門已經(jīng)認(rèn)可此項屬于納稅收入為理由，不接受調(diào)整建議。分析按照收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)：1.轉(zhuǎn)移標(biāo)準(zhǔn)：企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給買貨方。2.管控標(biāo)準(zhǔn)：企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施控制。3. 利益標(biāo)準(zhǔn)：與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)。4. 計量標(biāo)準(zhǔn)：相關(guān)的收入和成本能夠可靠計量。

14、企業(yè)外銷收入確認(rèn)按不同成交方式有： 年度會計報表審計中重點、難點問題研討1.采用離岸價（FOB）,即船上交貨條款，在貨物于指定裝運港越過船舷時，賣方可以確認(rèn)收入。2.成本加運費（CFR）,即成本加運費（指定目的港）條款，自在貨物越過裝運港船舷起，該貨物的主要風(fēng)險和報酬家轉(zhuǎn)移給買方了，賣方可以確認(rèn)收入。3.到岸價（CIF），即成本加運保費（指定目的港）條款，自貨物于指定目的港越過船舷時，賣方可以確認(rèn)收入。因此，該案例中華興公司在發(fā)貨后即確認(rèn)收入，不符合會計上確認(rèn)收入的條件（相應(yīng)的主要風(fēng)險和報酬尚沒有轉(zhuǎn)移給買方），應(yīng)當(dāng)建議華興公司予以調(diào)整。由于在稅法上統(tǒng)一規(guī)定外銷收入按報關(guān)單上的日期和FOB價金額

15、作為確認(rèn)外銷收入的標(biāo)志，這與會計上確認(rèn)收入的時間不同，但稅法上規(guī)定的納稅收入的確認(rèn)，不能影響2006年度報表收入，僅僅說明企業(yè)在申報所得稅時，應(yīng)當(dāng)考慮納稅利潤已經(jīng)存在，影響2006年度報表中的所得稅。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討讓渡資產(chǎn)形成的收入讓渡資產(chǎn)形成的收入 案例案例33注冊會計師陳偉在審計華興酒店2006年度會計報表時，發(fā)現(xiàn)2006年“其他業(yè)務(wù)收入”項目中列入廳承包收入80萬元、服務(wù)單位承包收入30萬元。注冊會計師查驗有關(guān)會計憑證的會計處理以及向被審計單位詢問，上述兩項承包收入的確認(rèn)和計量是依據(jù)發(fā)包方和承包方所簽定的“承包合同”。但經(jīng)查閱合同原文有以下條款：1.華興酒店(發(fā)包

16、方，甲方)與廳的單位（承包方，乙方）簽定承包合同的第三條規(guī)定：“承包經(jīng)營期間乙方每月應(yīng)向甲方交納承包費用12萬元，具體付款方式按季度分期支付，即乙方必須于每季度的5日之前交納下個季度的承包經(jīng)營費用?！?.華興酒店(發(fā)包方，甲方)與服務(wù)單位的單位（承包方，乙方）簽定的承包合同第三條規(guī)定：“乙方每年向甲方交租賃費30萬元，每三個月交付一次。租金采取預(yù)付形式，本協(xié)議簽定后即日交付第一期租金，以后各期均提前五日足額交付，否則按違約處罰”但該兩項承包事項，2005年度華興酒店沒有收到交來的承包費，卻一直通過“借：應(yīng)收賬款，貸：其他業(yè)務(wù)收入承包收入”全額確認(rèn)承包收入。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討

17、 分析分析 根據(jù)根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)會計準(zhǔn)則收入收入的規(guī)定，利息和使用費收的規(guī)定，利息和使用費收入應(yīng)在以下條件滿足時才能確認(rèn)：一是與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利入應(yīng)在以下條件滿足時才能確認(rèn)：一是與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；二是收入的金額能夠可靠地計量。益能夠流入企業(yè)；二是收入的金額能夠可靠地計量。 該案例中，按照雙方簽定的承包合同的條款，承包單位既然未履行合同有關(guān)的條款，未足額按時向華興酒店支付應(yīng)交的使用費用，華興酒店既應(yīng)考慮按照“權(quán)責(zé)發(fā)生制”的原則確認(rèn)收入的實現(xiàn)，據(jù)此，由于該兩個承包方均多期未按合同規(guī)定交納應(yīng)交的承包費用，計入“應(yīng)收賬款”的數(shù)額是否能夠全額收回存在著很大的風(fēng)險，被審計單位應(yīng)要求索取

18、承包方償還上述欠款時間具有法律保障的承諾文書，否則不能予以確認(rèn)收入。 在審計現(xiàn)實中，公司常利用合同虛構(gòu)收入的方式有：1.利用剛簽訂的銷售合同或虛假的合同，提前確認(rèn)收入；2.在貨款不能收回時，仍然按照合同確認(rèn)收入。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討在建工程試運行收入確認(rèn)案例4注冊會計師陳偉在審計2006年度華興公司會計報表時，發(fā)現(xiàn)華興公司把自建的13號生產(chǎn)線試運行生產(chǎn)的產(chǎn)品，對外銷售57萬元確認(rèn)為2006年度收入，于是建議華興公司做出相應(yīng)調(diào)整，華興公司以華興公司2006年度納稅清繳的所得稅已經(jīng)其他注冊會計師審核過，確認(rèn)57萬元屬于納稅收入為理由，拒絕接受調(diào)整建議。分析會計上收入的確認(rèn)和納稅收

19、入確認(rèn)是不同的概念。按照企業(yè)會計準(zhǔn)則和企業(yè)會計制度的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前因進(jìn)行試運轉(zhuǎn)而發(fā)生的凈支出，計入工程成本。即企業(yè)的在建工程項目在達(dá)到可使用狀態(tài)前取得的試運轉(zhuǎn)中形成的，能夠?qū)ν怃N售的產(chǎn)品，其發(fā)生的成本，計入在建工程成本，銷售或轉(zhuǎn)為庫存商品時，按實際銷售收入或按預(yù)計售價沖減工程成本。但企業(yè)所得稅法及其實施細(xì)則規(guī)定“自行建造的固定資產(chǎn),以竣工結(jié)算前發(fā)生的支出為計稅基礎(chǔ)?！眹惏l(fā)1994132號文規(guī)定，企業(yè)在建工程發(fā)生的試運行收入，應(yīng)并入總收入予以征稅，而不能直接沖減在建工程成本。在申報所得稅時，應(yīng)將在建工程試運行收入扣除試運行所發(fā)生的支出后的差額，確認(rèn)當(dāng)期納稅所得。所以，該

20、案例中，華興公司自建的13號生產(chǎn)線試運行生產(chǎn)的產(chǎn)品對外銷售57萬元，不能確認(rèn)為2006年度的收入，應(yīng)當(dāng)沖減工程成本，但在計算所得稅時，應(yīng)當(dāng)考慮57萬元屬于納稅收入，影響所得稅的計算。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討企業(yè)收取一次性入網(wǎng)費的處理案例5注冊會計師陳偉在審計華興公司2006年度會計報表時，發(fā)現(xiàn)華興公司2006年度為精美公司簽訂了污水處理協(xié)議，協(xié)議規(guī)定：華興公司為精美公司提供安裝污水裝置，并負(fù)責(zé)15年內(nèi)的污水處理。精美公司一次向華興公司支付排污入網(wǎng)費10000萬元，每年年末根據(jù)排污量按10元/噸支付給華興公司排污費。華興公司把2006年度收到精美公司支付的10023萬元全部確認(rèn)為收

21、入。分析財會200316號關(guān)于企業(yè)收取的一次性入網(wǎng)費會計處理的規(guī)定規(guī)定：1.企業(yè)按照國家有關(guān)部門批準(zhǔn)的收費標(biāo)準(zhǔn)和合同約定在取得入網(wǎng)費收入時，應(yīng)借記“銀行存款”等科目，貸記“遞延收益”科目。記入“遞延收益”科目的金額應(yīng)按合理的期限平均攤銷，分期確認(rèn)收入。如果企業(yè)在提供服務(wù)的期間內(nèi)終止服務(wù)或是將該公共服務(wù)設(shè)施對外轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)將“遞延收益”科目的余額全部確認(rèn)為終止服務(wù)或轉(zhuǎn)讓當(dāng)期的收入。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討2.”遞延收益“科目適用的分?jǐn)偲谙蓿海?）企業(yè)與客戶簽訂的服務(wù)合同中明確規(guī)定了未來提供服務(wù)的期限，應(yīng)按合同中規(guī)定的期限分?jǐn)偅唬?）企業(yè)與客戶簽訂的服務(wù)合同中沒有明確規(guī)定未來提供服務(wù)的

22、期限，但企業(yè)根據(jù)以往的經(jīng)驗和客戶的實際情況，能夠合理確定服務(wù)期限的，應(yīng)在該期限內(nèi)分?jǐn)?；?）企業(yè)與客戶簽訂的服務(wù)合同中沒有明確規(guī)定未來應(yīng)提供服務(wù)的期限，也無法對提供服務(wù)期限做出合理的估計的，則應(yīng)按不低于10年的期限分?jǐn)偂?.企業(yè)收取的入網(wǎng)費的攤銷期限已經(jīng)確定，不得隨意變更；如需變更，應(yīng)將變更的原因及其變更后的影響等在會計報表附注中披露4.企業(yè)應(yīng)在會計報表附注中對收取的入網(wǎng)費作如下披露：（1）收取入網(wǎng)費的金額及確定的標(biāo)準(zhǔn)（國家有關(guān)部門批準(zhǔn)收取的金額與實際收取的金額，如有差異，應(yīng)分別披露）、確定的分?jǐn)偲谙藜捌湟罁?jù)。（2）當(dāng)期分?jǐn)傆嬋霌p益的入網(wǎng)收入金額。 據(jù)此，該案例中華興公司收取的排污入網(wǎng)費100

23、00萬元，不能一次進(jìn)入當(dāng)期收入，應(yīng)當(dāng)進(jìn)入“遞延收益”；然后按照15年分?jǐn)偞_認(rèn)收入。值得注意的是，如果合同中沒有明確規(guī)定未來提供服務(wù)的期限，稅法將規(guī)定一次將收到的款項計入納稅收入，但如果合同明確規(guī)定未來提供服務(wù)的期限，稅法也認(rèn)可企業(yè)按照合同約定的期限分期計算收入。因此，企業(yè)在收取一次性入網(wǎng)費時應(yīng)注意合同、協(xié)議的制定影響納稅的確定。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討二、采購與付款循環(huán) 主要涉及的會計科目有： 預(yù)付帳款、 固定資產(chǎn)、 累計折舊、 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、 工程物資、 在建工程、 固定資產(chǎn)清理、 應(yīng)付票據(jù)、 應(yīng)付賬款 年度會計報表審計中重點、難點問題研討（一）導(dǎo)致風(fēng)險的種種跡象 1.預(yù)付

24、費用相對于資產(chǎn)總額急劇上升（可能不適當(dāng)?shù)貙⒛承I運費用資本化） 2.固定資產(chǎn)相對于總資產(chǎn)急劇上升（可能不適當(dāng)?shù)貙⒕S修費用資本化） 3.固定資產(chǎn)相對于總資產(chǎn)急劇下降（沒有購買固定資產(chǎn)） 4.固定資產(chǎn)上升時，累計折舊卻下降（沒有計提足夠的折舊費用,夸大營運收入） 5.應(yīng)付賬款遠(yuǎn)遠(yuǎn)快于銷售增長（沒有償還庫存和供應(yīng)的流動債務(wù)：未來將需要更大的現(xiàn)金流出） 年度會計報表審計中重點、難點問題研討(二)預(yù)付帳款 1.長期掛賬（查明原因） 2.大額預(yù)付（抽查并核對合同） 3.不符合“預(yù)付帳款”性質(zhì)或因種種原因而無望再收回（轉(zhuǎn)入其他應(yīng)收款） 4.在預(yù)付帳款中核算對外投資款、抽逃實收資本款 年度會計報表審計中重點、

25、難點問題研討（三）固定資產(chǎn)及其累計折舊 1.1.風(fēng)險風(fēng)險 （1）折舊計提方法的突然改變 (2)不適當(dāng)?shù)哪陀媚晗?(3)固定資產(chǎn)的大幅增加或沖銷 (4)固定資產(chǎn)的增減與產(chǎn)量增減有顯著不適當(dāng)?shù)那樾?(5)不適當(dāng)?shù)貙⒕S護(hù)與修繕費用或利息資本化 2.2.累計折舊計提的變化累計折舊計提的變化 計提折舊的范圍擴大：除已提足折舊繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)、以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)、按規(guī)定單獨估價作為固定資產(chǎn)入帳的土地不計提累計折舊，其余全部計提折舊。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討需要重新估計固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限和預(yù)計殘值的情況：（1）因更新改造等原因調(diào)整了固定資產(chǎn)價值的；（2）接受捐贈舊的固定資產(chǎn)；（

26、3）融資租入固定資產(chǎn)；（4）計提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)（已全額計提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)不再計提折舊；因固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備而調(diào)整固定資產(chǎn)折舊額時，對此前已計提的累計折舊不作調(diào)整）（5）固定資產(chǎn)的使用壽命或其包含的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實現(xiàn)方式與原來的有重大改變。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討3.3.特殊情況的固定資產(chǎn)折舊的考慮特殊情況的固定資產(chǎn)折舊的考慮（1）與建筑物一起轉(zhuǎn)移的土地考慮 案例案例66注冊會計師陳偉在審計華興公司2006年度的會計報表時，了解到本年度新增固定資產(chǎn)辦公樓是由在建工程轉(zhuǎn)來的，其中包括了180萬元的土地使用權(quán)，該土地的使用年限為40年。華興公司根據(jù)以往的經(jīng)驗，預(yù)計該辦公樓的折舊年

27、限為20年，預(yù)計殘值為0。 分析分析 注冊會計師建議華興公司應(yīng)預(yù)計辦公樓的凈殘值，而且凈殘值中要包括尚可使用的土地使用權(quán)價值部分，以備辦公樓報廢時，尚可使用的土地使用權(quán)價值可以轉(zhuǎn)出，應(yīng)留入殘值中土地使用權(quán)價值為（180/40）*20=90（萬元）。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討（2）經(jīng)常裝修的飯店、商場 案例案例77注冊會計師陳偉在審計華興公司2006年度的會計報表時，了解到華興公司對其擁有的一大商場裝修一次，共計花費了1000萬元，華興公司把此裝修費計入商場固定資產(chǎn)中，按20年計提折舊。注冊會計師經(jīng)詢問，了解到該商場原來基本上3-5年需要裝修一次，建議華興公司把商場的后續(xù)支出裝修費在

28、“固定資產(chǎn)商場”下單設(shè)“固定資產(chǎn)裝修“明細(xì)科目核算，并在兩次裝修期間與固定資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi)，采用合理的方法單獨計提折舊。 分析分析 與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，如果不可能使流入企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益超過原先的估計，則應(yīng)在發(fā)生時確認(rèn)為費用。如果使可能流入企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益超過了原先的估計，比如，延長了固定資產(chǎn)的使用壽命，或使產(chǎn)品的質(zhì)量實質(zhì)性提高；或使產(chǎn)品成本實質(zhì)性降低，則應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)賬面價值，其增計后金額不應(yīng)超過該固定資產(chǎn)的可收回金額。對于固定資產(chǎn)裝修費用，如果符合資本化的條件，應(yīng)在固定資產(chǎn)”下單設(shè)“固定資產(chǎn)裝修”明細(xì)科目核算，并在兩次裝修期間與固定資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi)，采

29、用合理的方法單獨計提折舊。如果在下次裝修時，該項固定資產(chǎn)相關(guān)的“固定資產(chǎn)裝修”明細(xì)科目仍有余額，應(yīng)將該余額一次全部計入當(dāng)期營業(yè)外支出。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討三、生產(chǎn)與倉儲循環(huán) 主要涉及的會計科目： 存貨、 待攤費用、 應(yīng)付工資、 應(yīng)付福利費、 預(yù)提費用、 主營業(yè)務(wù)成本 （一）導(dǎo)致風(fēng)險的種種跡象（一）導(dǎo)致風(fēng)險的種種跡象 1.存貨增長遠(yuǎn)遠(yuǎn)快于銷售、銷售成本及應(yīng)付帳款的增長（存貨可能已經(jīng)廢棄，需要核銷；公司可能對于某些銷售沒有記錄銷售成本） 2.庫存準(zhǔn)備相對于庫存下降（儲備不足以及夸大營運收入） 年度會計報表審計中重點、難點問題研討(二)存貨 1.1.風(fēng)險風(fēng)險 (1)突然改用其他存貨

30、計價政策 (2)存貨與主營業(yè)成本的變化比例有顯著不相當(dāng) (3)存貨周轉(zhuǎn)率越來越慢 (4)以存貨為抵押品 (5)存貨呆滯評價不合理或有大幅變化 年度會計報表審計中重點、難點問題研討2.2.存貨監(jiān)盤存貨監(jiān)盤(1)如果沒有觀察被審計單位盤點，如何處理？(2) 如果被審計單位采用循環(huán)盤點，如何處理？(3)對上期存貨沒有實施監(jiān)盤或首次接受委托，如何實施監(jiān)盤？(4)對于委托其他單位保管或存放異地的存貨，如何處理？ (5)對于存放地點特殊、性質(zhì)特殊的存貨，如何盤點？(6)無法實施監(jiān)盤程序?qū)徲媹蟾娴挠绊?年度會計報表審計中重點、難點問題研討3.3.存貨計價測試存貨計價測試(1)計價測試抽取樣本的充分性、適當(dāng)

31、性（2）關(guān)注存貨出現(xiàn)紅字?jǐn)?shù)量和金額的現(xiàn)象（原因有：領(lǐng)用的材料未辦理入庫；存貨盤盈）（3）關(guān)注存貨數(shù)量為“0”或正數(shù)，而金額為紅數(shù)的現(xiàn)象（錯誤或舞弊行為導(dǎo)致的多轉(zhuǎn)成本或費用）（）關(guān)注存貨中數(shù)量為“0”，而金額為正數(shù)或數(shù)量乘于單價小于賬面金額的現(xiàn)象（錯轉(zhuǎn)的原因有：發(fā)出成本計算未嚴(yán)格按有關(guān)規(guī)定執(zhí)行；計算錯誤；故意少計成本）（5）關(guān)注債務(wù)重組、非貨幣性交易、接受捐贈等方式獲取的存貨入賬價值。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討 （三）預(yù)提或待攤費用 預(yù)提租金、保險費、短期借款利息等常見的錯誤：（）一方面預(yù)提不用，另一方面又從費用中支出；（）虛列預(yù)提費用； （）預(yù)提費用長期掛賬。應(yīng)攤銷費用項目，如不能

32、再為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，應(yīng)將尚未攤銷的待攤費用的攤余價值，全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期成本、費用 年度會計報表審計中重點、難點問題研討四、籌資與投資循環(huán) 涉及的主要會計科目： 長短期投資、長短期借款、應(yīng)收股利、應(yīng)收利息、其他應(yīng)收款、應(yīng)收補貼款、無形資產(chǎn)、長期待攤費用、應(yīng)付股利、其他應(yīng)付款、預(yù)計負(fù)債、應(yīng)付債券、長期應(yīng)付款、專項應(yīng)付款、遞延稅款、股本、資本公積、盈余公積、未分配利潤、管理費用、財務(wù)費用、投資收益、補貼收入、營業(yè)外收支、所得稅等。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討（一）其他應(yīng)收款 風(fēng)險風(fēng)險 1.長期掛賬 2.隱藏著企業(yè)之間的相互拆借資金、對外投資或抽逃資本事項 案例案例88 注冊會計師陳偉在審計華

33、興公司2006年度會計報表時，發(fā)現(xiàn)華興公司在其他應(yīng)收款飛龍公司中掛著1400萬元，經(jīng)詢問和檢查相關(guān)文件，了解到2004年12月華興公司經(jīng)董事長批準(zhǔn)借飛龍公司，按照兩公司簽訂的借款合同規(guī)定，兩年應(yīng)該收到的利息為230萬元，但從華興公司的會計報表和會計賬簿上無法找到相應(yīng)的利息收入。陳偉擴大詢問范圍，有人反映收到利息可能進(jìn)入了小金庫，但陳偉無法取證證實這種說法，華興公司提供不出證據(jù)說明這項其他應(yīng)收賬款的可收回性。年度會計報表審計中重點、難點問題研討 討論與分析討論與分析 1.在實務(wù)中，如果公司把企業(yè)之間相互拆借資金事項通過其他應(yīng)收款等往來賬戶進(jìn)行會計處理，容易發(fā)生什么事項？ （1）企業(yè)之間相互拆借資

34、金隱藏在往來賬戶中，卻把收到的利息直接沖減財務(wù)費用,致使財務(wù)費用出現(xiàn)紅字，并與借款出現(xiàn)不協(xié)調(diào)事項； （2）企業(yè)之間相互拆借資金隱藏在往來賬戶中，利息形成小金庫，在公司體外循環(huán)； （3）企業(yè)之間相互拆借資金隱藏在往來賬戶中，直接抵扣往來款，減少本年收益。年度會計報表審計中重點、難點問題研討 討論與分析討論與分析 2.2.注冊會計師如何處理企業(yè)之間相互拆借資金事項？注冊會計師如何處理企業(yè)之間相互拆借資金事項？ 由于企業(yè)之間相互拆借資金屬于違法事項，會計制度和會計準(zhǔn)則中沒有明確規(guī)定應(yīng)當(dāng)如何處理，因此，注冊會計師往往把被企業(yè)之間的資金拆借事項確認(rèn)為高風(fēng)險領(lǐng)域，實施追加審計程序予以查證： （1）如果企業(yè)

35、之間資金拆借通過往來款項記賬，利息或資金占用費在往來賬款中抵銷，屬于錯報，注冊會計師應(yīng)當(dāng)建議被審計單位予以調(diào)整，當(dāng)被審計單位不調(diào)整時，注冊會計師可以考慮出具保留或否定意見的審計報告。年度會計報表審計中重點、難點問題研討（2）如果企業(yè)之間資金拆借通過往來款項記賬，利息或資金占用費計入財務(wù)費用，容易使財務(wù)費用出現(xiàn)紅數(shù)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮此事項對審計的影響。但如果被審計單位的會計處理不影響資產(chǎn)和利潤時，注冊會計師也可以認(rèn)同，但應(yīng)當(dāng)建議被審計單位在會計報表附注中對此予以披露，以釋放風(fēng)險。（3）如果企業(yè)之間資金拆借長期掛在往來款項上，沒有利息收入，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施追加審計程序，以發(fā)現(xiàn)被審計單位是否把利

36、息或資金占用費計入帳外，當(dāng)有證據(jù)說明企業(yè)收到利息或資金占用費但沒有入賬，注冊會計師建議被審計單位予以糾正；當(dāng)有證據(jù)證明企業(yè)確實沒有收到利息或資金占用費時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)提請被審計單位根據(jù)具體情況，考慮計提減值準(zhǔn)備。當(dāng)無法獲取證據(jù)說明被審計單位是否收到利息，應(yīng)當(dāng)視同審計范圍受到限制，發(fā)表保留或無法表示意見的審計報告。本案例中，掛在其他應(yīng)收款飛龍公司的1400萬元是否收到利息不能確認(rèn)，也無法取得證據(jù)表明其發(fā)生了減值，注冊會計師應(yīng)視同審計范圍受到限制，發(fā)表保留或無法表示意見的審計報告。年度會計報表審計中重點、難點問題研討（4）如果被審計單位支付企業(yè)之間資金拆借的利息或資金占用費超過同期銀行利率，注冊

37、會計師應(yīng)當(dāng)提請企業(yè)作相應(yīng)納稅調(diào)整。（5）如果企業(yè)之間資金拆借正處于訴訟糾紛之中，注冊會計師應(yīng)當(dāng)更加慎重。年度會計報表審計中重點、難點問題研討（二）投資 1.被投資企業(yè)的會計報表經(jīng)其他注冊會計師審計 案例案例99 注冊會計師陳偉在審計華興公司2006年度會計報表時，注意到華興公司2006年度對下屬子公司精美公司進(jìn)行權(quán)益法核算的投資收益計42萬元，占華興公司合并凈利潤的12.5。陳偉檢查了華興公司提供的經(jīng)其他注冊會計師審計的精美公司會計報表，發(fā)現(xiàn)其他注冊會計師因精美公司沒有提供存貨盤點表而出具了保留意見的審計報告。陳偉在實施了必要的審計程序后，認(rèn)為由于華興公司合并會計報表中的存貨項目有15均存放于

38、該下屬子公司，精美公司未提供存貨盤點表是對本次審計范圍的重大限制，因此，出具了保留意見的審計報告，在說明段中披露“如附注13所述，華興公司2006年度對下屬子公司精美公司進(jìn)行權(quán)益法核算的投資收益計42萬元，占華興公司合并凈利潤的12.5。年度會計報表審計中重點、難點問題研討我們獲取了該公司由其他會計師事務(wù)所審計的2006年度會計報表，因該公司未提供存貨盤點表，其他會計師事務(wù)所出具了保留意見的審計報告。由于華興公司合并會計報表中的存貨項目有15均存放于該下屬子公司，該公司未提供存貨盤點表構(gòu)成對本次審計范圍的重大限制?！蹦甓葧媹蟊韺徲嬛兄攸c、難點問題研討 討論與分析討論與分析 1.如果被審計單位

39、不能提供被投資企業(yè)經(jīng)審計的會計報表和審計報告，注冊會計師應(yīng)當(dāng)如何處理？視同審計范圍收到影響而出具保留或無法表示意見的審計報告。2.如果被審計單位提供了被投資企業(yè)經(jīng)審計的會計報表及其審計報告，注冊會計師應(yīng)當(dāng)如何處理？注冊會計師應(yīng)當(dāng)追加審計程序：（1）了解其他注冊會計師的專業(yè)勝任能力；（2）了解其他注冊會計師的審計目的；（3）與其他注冊會計師溝通，了解會計、審計等有關(guān)規(guī)定和報告編制要求的遵循情況，并取得關(guān)于審計獨立性和上述情況的書面說明；（4）了解和評價其他注冊會計師對于重大審計問題的處理情況；（5）了解其他注冊會計師發(fā)現(xiàn)的未調(diào)整事項和未披露事項的詳細(xì)情況。年度會計報表審計中重點、難點問題研討經(jīng)過

40、以上追加審計程序，如果注冊會計師對其他注冊會計師的工作感到滿意，決定依賴其他注冊會計師的工作時，一般不應(yīng)在審計報告中提及其他注冊會計師的工作。但如果實施以上審計程序后，注冊會計師對其他注冊會計師的工作感到不滿意，注冊會計師可考慮出具保留意見或否定意見的審計報告，或者不利用其他注冊會計師的工作，自己獨立取證。但決不能只是在審計報告中說明“該公司的會計報表是由其他會計師事務(wù)所審計并提供審計報告，我們未對其進(jìn)行審計。我們所發(fā)表的審計意見，凡涉及該公司的各項金額均以其他注冊會計師的審計報告為基礎(chǔ)。”，這使會計報表使用者不知道注冊會計師對其他注冊會計師審計工作的態(tài)度，有分?jǐn)傌?zé)任的嫌疑。如果以上程序無法實

41、施，注冊會計師應(yīng)考慮視同審計范圍收到影響而出具保留或無法表示意見的審計報告。年度會計報表審計中重點、難點問題研討3.如果其他注冊會計師對被投資企業(yè)的會計報表出具非標(biāo)準(zhǔn)的審計報告，注冊會計師應(yīng)當(dāng)如何處理？注冊會計師應(yīng)當(dāng)把其他注冊會計師出具的非標(biāo)準(zhǔn)報告的事項作為一個風(fēng)險點，設(shè)計追加審計程序考慮其理由及對會計報表整體的影響程度，以決定對會計報表整體發(fā)表審計意見的類型。如果通過實施相關(guān)審計程序，發(fā)現(xiàn)該事項對本年度會計報表的影響沒有消除，注冊會計師應(yīng)當(dāng)提請被審計單位糾正，否則也應(yīng)考慮發(fā)表非標(biāo)準(zhǔn)的審計報告，如果發(fā)現(xiàn)該事項對本年度會計報表的影響已經(jīng)消除，注冊會計師可以考慮發(fā)表無保留意見的審計報告。該案例中，

42、由于其他注冊會計師發(fā)表保留意見的原因仍對華興公司會計報表審計產(chǎn)生影響，注冊會計師出具保留意見的審計報告。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討（三）無形資產(chǎn) 1.1.風(fēng)險風(fēng)險(1)無形資產(chǎn)占總資產(chǎn)的比例過高。(2)無形資產(chǎn)形成的成本不合理。(3)不適當(dāng)?shù)臄備N年限。2.2.無形資產(chǎn)入賬的特殊考慮無形資產(chǎn)入賬的特殊考慮 分為研究與開發(fā)兩個階段,研究階段發(fā)生的支出直接計入當(dāng)期損益(費用化)；開發(fā)階段的支出,符合資本化條件的,應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)。年度會計報表審計中重點、難點問題研討(四)預(yù)計負(fù)債 問題： 1.對于執(zhí)行行業(yè)會計制度和小企業(yè)會計制度的企業(yè)，涉及到因訴訟等而產(chǎn)生的最有可能發(fā)生的損失，如何處理

43、？ 2.對于不同情況下因訴訟等而產(chǎn)生的損失如何處理？ 案例案例1010 注冊會計師陳偉在審計華興公司2006年會計報表時，發(fā)現(xiàn)2006年3月華興公司根據(jù)法院最終裁定其對精美公司借款擔(dān)保承擔(dān)連帶責(zé)任，向銀行支付3594.59萬元，華興公司支付賠款后作了如下會計處理： 借：營業(yè)外支出 1594.59萬元 預(yù)計負(fù)債 2000萬元 貸：銀行存款3594.59萬元 年度會計報表審計中重點、難點問題研討經(jīng)詢問，陳偉了解到華興公司2004年為精美公司向建設(shè)銀行借款2263萬元提供擔(dān)保，當(dāng)逾期而精美公司尚無支付時，建設(shè)銀行向法院提出訴訟，要求華興公司承擔(dān)連帶賠償責(zé)任，2005年11月一審裁定華興公司賠償，華興

44、公司提出異議上訴，但在2005年末根據(jù)律師的意見，估計最有可能的賠償金額為2000萬元，因此確認(rèn)預(yù)計負(fù)債2000萬元。華興公司2005年度會計報表于2006年度4月報出。陳偉檢查了相關(guān)的文件、資料和原始憑證，建議華興公司按差額調(diào)整未分配利潤、盈余盈余公積等期初數(shù)。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討 討論與分析討論與分析 1.1. 當(dāng)實際發(fā)生的損失金額與已計提的相關(guān)預(yù)計負(fù)債之間存在差額時,應(yīng)當(dāng)如何處理？（1）企業(yè)在前期資產(chǎn)負(fù)債表日，依據(jù)當(dāng)時實際情況和所掌握的證據(jù)，合理預(yù)計了預(yù)計負(fù)債，應(yīng)當(dāng)將當(dāng)期實際發(fā)生的損失金額與已計提的相關(guān)預(yù)計負(fù)債之間的差額，直接計入當(dāng)期營業(yè)外收支。（2）企業(yè)在前期資產(chǎn)負(fù)債

45、表日，依據(jù)當(dāng)時實際情況和所掌握的證據(jù)，本應(yīng)當(dāng)能夠合理估計并確認(rèn)和計量因訴訟所產(chǎn)生的損失，但企業(yè)所作的估計卻與當(dāng)時的事實嚴(yán)重不符（如未合理預(yù)計損失或不適當(dāng)?shù)囟嘤嫽蛏儆嫇p失），應(yīng)當(dāng)視為濫用會計估計，按照重大會計差錯更正進(jìn)行會計處理。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討（3）企業(yè)在前期資產(chǎn)負(fù)債表日，依據(jù)當(dāng)時實際情況和所掌握的證據(jù)，確實無法合理確認(rèn)因訴訟所產(chǎn)生的損失，因而未確認(rèn)預(yù)計負(fù)債的，則在該項損失實際發(fā)生的當(dāng)期，直接計入當(dāng)期營業(yè)外收支。（4）當(dāng)實際發(fā)生損失在資產(chǎn)負(fù)債表其后至財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之間予以確定，且與已計提的相關(guān)預(yù)計負(fù)債存在差額，應(yīng)當(dāng)視同日后事項調(diào)整會計年度的會計報表相關(guān)數(shù)額。據(jù)此，該事

46、項中，當(dāng)華興公司實際支付的擔(dān)保損失與上年估計的預(yù)計負(fù)債存在差額，這種事項有發(fā)生在2005年的期后時間內(nèi)，因此，應(yīng)當(dāng)調(diào)整2005年度會計報表，對于2006年度，應(yīng)當(dāng)按差額調(diào)整期初留存收益各項目。年度會計報表審計中重點、難點問題研討2在不同情況下，企業(yè)因涉及訴訟而產(chǎn)生的損失，應(yīng)當(dāng)如何確認(rèn)？（1）如果企業(yè)已被判決敗訴，則應(yīng)當(dāng)按照法院判決的應(yīng)承擔(dān)的損失金額，確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債，并計入當(dāng)期營業(yè)外支出（不含訴訟費）。（2）如果已判決敗訴，但企業(yè)正在上訴，或者經(jīng)商以及法院裁定暫緩執(zhí)行，或者由上一級法院發(fā)回重審等，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日，根據(jù)已有判決結(jié)果合理估計可能產(chǎn)生的損失金額，確認(rèn)為為預(yù)計負(fù)債，并計入當(dāng)期營業(yè)

47、外支出（不含訴訟費）。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討（3）如果法院尚未判決，企業(yè)應(yīng)當(dāng)向其律師或法律顧問等咨詢，估計敗訴的可能性，以及敗訴后可能發(fā)生的損失金額，并取得律師意見（聲明）書。如果敗訴的可能性大于勝訴的可能性，并且損失金額能夠合理估計的，應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日將最有可能的損失數(shù)確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債，并計入當(dāng)期營業(yè)外支出（不含訴訟費）。一般情況，各種可能性及其對應(yīng)的概率區(qū)間、會計處理為：結(jié)果的可能性 對應(yīng)的概率區(qū)間 會計處理基本確定 95%X100% 確認(rèn)損失很可能 50%X95% 確認(rèn)預(yù)計損失可能 5%X50% 在會計報表附注中披露極小可能 0X5% 可以不披露年度會計報表審計中重點、難

48、點問題研討3.在實務(wù)中，如果企業(yè)把最有可能的損失確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債，如何與稅收的協(xié)調(diào)？由于預(yù)計負(fù)債只是當(dāng)“很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)”時進(jìn)行合理估計金額，不符合稅前扣除的“真實發(fā)生原則”和“金額確定原則”，因此，對會計上確認(rèn)的“預(yù)計負(fù)債”不得在稅前扣除，應(yīng)作納稅調(diào)整，并確認(rèn)一項遞延所得稅資產(chǎn)。但當(dāng)未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生在后來被證實時，應(yīng)在被證實的年度，按實際發(fā)生的金額進(jìn)行稅前扣除，調(diào)減所得，并相應(yīng)轉(zhuǎn)銷遞延所得稅資產(chǎn)。年度會計報表審計中重點、難點問題研討4.如果被審計單位不給注冊會計師提供其會計年度的所有訴訟事項，注冊會計師應(yīng)當(dāng)如何處理？在審計實務(wù)中，注冊會計師除按照獨立審計準(zhǔn)則的要求實施常規(guī)

49、審計程序外，還應(yīng)當(dāng)設(shè)計專門查證訴訟事項的審計程序，以尋找被審計單位沒有披露的訴訟事項，以及查證這些訴訟事項對會計報表及其使用者的影響。這些專門的測試程序主要有：（1）檢查貸款合同、擔(dān)保協(xié)議、訴訟各方的往來函件以及法院對訴訟事項的送達(dá)、調(diào)解和判決的相關(guān)文件等；（2）了解和分析從報刊中收集到的關(guān)于被審計單位可能和已經(jīng)涉及訴訟案件的情況；（3）向貸款銀行或律師函證；（4）取得律師意見書。年度會計報表審計中重點、難點問題研討通過這些程序，注冊會計師應(yīng)當(dāng)盡可能判斷出訴訟事項對會計報表的影響，如果注冊會計師不實施針對性的審計程序，僅僅在審計報告中披露其不確定性，沒有盡到注冊會計師的職責(zé)。如果注冊會計師擬定

50、實施針對性的審計程序，但被審計單位或律師不配合，致使注冊會計師無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嫵绦?，注冊會計師?yīng)當(dāng)考慮出具保留或無法表示意見的審計報告，但在說明段中應(yīng)當(dāng)披露審計范圍受到什么樣的限制，才使注冊會計師無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。如果注冊會計師實施針對性的審計程序后，發(fā)現(xiàn)被審計單位存在需要調(diào)整或披露的訴訟事項，而被審計單位不接受調(diào)整或披露建議，注冊會計師可視其重要程度，出具保留或否定意見的審計報告。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討（五）實收資本 1.會計報表中實收資本數(shù)額與營業(yè)執(zhí)照或合同、協(xié)議上不一致。 2.驗資不實導(dǎo)致實收資本不能確認(rèn)。 3.驗資后相關(guān)資產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)一直沒有轉(zhuǎn)移

51、。 案例案例1111注冊會計師陳偉在審計華興公司2006年度會計報表時，發(fā)現(xiàn)華興公司1993年度公司設(shè)立驗資時，承諾的a公司投入的廠房一直沒有辦理過戶手續(xù)。經(jīng)詢問，華興公司告知當(dāng)初由于為了節(jié)省相關(guān)稅費，沒有辦理過戶。陳偉建議華興公司及時補辦相關(guān)的過戶手續(xù)，否則不能確認(rèn)其實收資本和相應(yīng)的固定資產(chǎn)。但被審計單位不愿意補辦過戶手續(xù)，并以以前年度注冊會計師都沒有提出這個問題，而且華興公司已經(jīng)實質(zhì)性使用并核算該廠房10年了，用不用辦理過戶，都不影響實收資本和固定資產(chǎn)的認(rèn)定為理由，要求注冊會計師出具無保留意見的審計報告，否則，不接受審計報告。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討 討論與分析討論與分析 1

52、.作為一名注冊會計師，遇到該案例中的事項應(yīng)當(dāng)如何處理？審計中發(fā)現(xiàn)出資人出資的廠房一直沒有辦理過戶手續(xù)，這屬于被審計單位不規(guī)范行為，注冊會計師應(yīng)當(dāng)把此事項記錄在審計工作底稿中，并向被審計單位提出規(guī)范的建議，無論被審計單位是否接受建議，注冊會計師只能在獲取證據(jù)的支持下發(fā)表意見，不能聽任被審計單位的威脅。如果被審計單位接受規(guī)范建議，注冊會計師在獲取相關(guān)產(chǎn)權(quán)證明后，可以出具無保留意見的審計報告。如果被審計單位不接受建議，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施追加程序，（1）當(dāng)獲取證據(jù)證實該廠房沒有產(chǎn)權(quán)糾紛，且出資人和被審計單位都認(rèn)同該出資，注冊會計師可以按照實質(zhì)重于形式認(rèn)可該固定資產(chǎn)和實收資本，但應(yīng)當(dāng)建議被審計單位把沒有

53、過戶的不規(guī)范情況充分披露在會計報表附注中，如果被審計單位拒絕披露七不規(guī)范事項，注冊會計師也可考慮出具保留或否定意見的審計報告。（2）當(dāng)有跡象或證據(jù)表明該廠房存在糾紛，注冊會計師不能盲目認(rèn)可并簽發(fā)無保留意見的審計報告，應(yīng)當(dāng)繼續(xù)獲取證據(jù)予以證實或排除。如果繼續(xù)取證較難，無法表示意見，也可考慮出具保留或無法表示意見的審計報告。年度會計報表審計中重點、難點問題研討2.如果審計中注冊會計師發(fā)表會計報表中的實收資本與營業(yè)執(zhí)照不一致時，應(yīng)當(dāng)如何處理？設(shè)計針對性審計程序查找原因及其對會計報表的影響，如果有證據(jù)證明其不一致源自被審計單位沒有辦理變更登記的增資和減資，應(yīng)當(dāng)建議被審計單位即使補辦驗資和變更登記等事項

54、，并在獲取相關(guān)證據(jù)后發(fā)表無保留意見的審計報告；如果有證據(jù)表明其不一致是由于被審計單位的錯報，注冊會計師應(yīng)當(dāng)建議被審計單位調(diào)整，在被審計單位不接受調(diào)整建議時，注冊會計師可考慮發(fā)表否定意見的審計報告。3.在審計實務(wù)中發(fā)現(xiàn)驗資不實導(dǎo)致實收資本不能確認(rèn)時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)如何處理？與執(zhí)行驗資業(yè)務(wù)的注冊會計師進(jìn)行溝通，不僅可以獲取有力的證據(jù)，也可以提請同行糾正錯誤，避免由此造成的損失的繼續(xù)擴大。同時，建議被審計單位予以糾正，否則，只能出具否定意見的審計報告。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討4.在審計中發(fā)現(xiàn)業(yè)主抽走資本，注冊會計師應(yīng)當(dāng)如何處理？抽逃資本屬于司法或行政定性的用語，注冊會計師的審計工作底稿

55、和審計報告中不應(yīng)出現(xiàn)“抽逃資產(chǎn)本”這個字眼。但注冊會計師可以通過以下方式釋放此風(fēng)險：（1）追查并獲取證據(jù)表明出資人和客戶的交易是否屬于購銷活動或非購銷的具有實質(zhì)性經(jīng)濟(jì)內(nèi)容支持的交易活動，建議被審計單位對此出資人與客戶的交易在會計報表附注中予以充分披露，當(dāng)被審計單位充分、適當(dāng)披露，注冊會計師可考慮出具無保留意見的審計報告；當(dāng)被審計單位拒絕披露，注冊會計師可考慮發(fā)表保留或否定意見的審計報告。（2）追查但不能獲取證據(jù)表明出資人與客戶的交易具有實質(zhì)性經(jīng)濟(jì)內(nèi)容支持，繼續(xù)向被審計單位索要證據(jù)，在無法獲取相關(guān)證據(jù)的情況下，可考慮出具保留或無法表示意見的審計報告。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討五、年報

56、審計中關(guān)注的特殊問題 （一）資產(chǎn)發(fā)生減損（一）資產(chǎn)發(fā)生減損1.1.壞賬準(zhǔn)備與壞賬損失壞賬準(zhǔn)備與壞賬損失支持壞賬準(zhǔn)備計提的證據(jù)：公司壞賬準(zhǔn)備計提的會計政策、應(yīng)收賬款帳齡分析表支持全額計提壞賬準(zhǔn)備的證據(jù)：債務(wù)人已經(jīng)不存在的法律證據(jù)、賬齡較長的證據(jù)支持確認(rèn)壞賬損失的證據(jù)：（1）債務(wù)人已經(jīng)破產(chǎn)時：債務(wù)人破產(chǎn)、清算公告；債務(wù)人清算的會計報表和審計報告；企業(yè)董事會或類似權(quán)力機構(gòu)的決議等內(nèi)部證據(jù)。（2）應(yīng)收帳款屬于三年以上賬齡時：企業(yè)依法催收磋商記錄；經(jīng)注冊會計師審計的確認(rèn)債務(wù)人已資不抵債或連續(xù)3 年虧損的債務(wù)人公司的會計報表及其審計報告；最近3年內(nèi)債權(quán)人與債務(wù)人沒有任何業(yè)務(wù)往來的說明及相關(guān)證據(jù)；企業(yè)董事會

57、或類似權(quán)力機構(gòu)的決議等內(nèi)部證據(jù)。年度會計報表審計中重點、難點問題研討（3）債務(wù)人被吊銷、注銷營業(yè)執(zhí)照時：吊銷、注銷的法律文件；債務(wù)人清算的會計報表和審計報告；企業(yè)董事會或類似權(quán)力機構(gòu)的決議等內(nèi)部證據(jù)。（4）債務(wù)人失蹤時：法院或公安機關(guān)出具的債務(wù)人失蹤、死亡的法律文件或工商管理部門出具的停業(yè)證明；債務(wù)人清算的會計報表和審計報告；企業(yè)董事會或類似權(quán)力機構(gòu)的決議等內(nèi)部證據(jù)。（5）收到“終止執(zhí)行判決書”時：相關(guān)訴訟的資料；終止執(zhí)行判決書；企業(yè)董事會或類似權(quán)力機構(gòu)的決議等內(nèi)部證據(jù)。2.2.存貨跌價準(zhǔn)備與存貨損失存貨跌價準(zhǔn)備與存貨損失支持存貨跌價準(zhǔn)備的證據(jù)：存貨原始成本的相關(guān)證據(jù)；存貨可變現(xiàn)凈值的可靠證據(jù)

58、（如市場銷售價格、供貨方提供的資料、銷售方提供的資料、生產(chǎn)成本資料等）、存貨目的、日后事項影響等。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討支持存貨損失的證據(jù)：（1）存貨被盜時：向公安機關(guān)的報案記錄，公安機關(guān)立案、破案和結(jié)案的證明材料；涉及責(zé)任人的責(zé)任認(rèn)定及賠償金額說明；涉及保險索賠的，應(yīng)有保險公司理賠情況及說明等；存貨的價值確定依據(jù)；企業(yè)董事會或類似權(quán)力機構(gòu)的決議等內(nèi)部證據(jù)。（2）存貨盤虧時：存貨盤點表；存貨保管人對存貨盤虧情況的說明；盤虧存貨的價值確定依據(jù)（包括相關(guān)的入庫手續(xù)，相同相近存貨采購發(fā)票價格或者其他確定依據(jù)）；企業(yè)董事會或類似權(quán)力機構(gòu)的決議等內(nèi)部證據(jù)。（3）存貨超過有效使用期或報廢、

59、毀損時：對于單項金額較小的存貨，由企業(yè)內(nèi)部物資管理部門、技術(shù)部門、財務(wù)部門等聯(lián)合出具的技術(shù)鑒定證明；對于單項金額較大的重要存貨，應(yīng)取得國家有關(guān)技術(shù)鑒定部門或具有技術(shù)鑒定資格的機構(gòu)出具的技術(shù)鑒定證明；涉及保險的，應(yīng)有保險公司理賠情況及其說明；企業(yè)內(nèi)部關(guān)于存貨報廢、毀損情況說明及審核批準(zhǔn)資料；可收回利用或變現(xiàn)的價值情況及說明；企業(yè)有關(guān)責(zé)任認(rèn)定、責(zé)任人賠償說明和內(nèi)部核準(zhǔn)資料。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討 3.3.固定資產(chǎn)、在建工程減值準(zhǔn)備與資產(chǎn)損失固定資產(chǎn)、在建工程減值準(zhǔn)備與資產(chǎn)損失 支持固定資產(chǎn)、在建工程計提減值準(zhǔn)備的證據(jù)：固定資產(chǎn)、在建工程的相關(guān)原始憑證、固定資產(chǎn)、在建工程可變現(xiàn)凈值的

60、可靠證據(jù)（如成新率、同類固定資產(chǎn)市場價值、在建工程減損程度等） 支持固定資產(chǎn)、在建工程資產(chǎn)損失的證據(jù)： （1）報廢的汽車、鍋爐：車輛管理所出具的“汽車報廢認(rèn)證”或特設(shè)備檢驗所出具的“特種設(shè)備報廢檢驗報告”；汽車、鍋爐相關(guān)的原始憑證；企業(yè)內(nèi)部關(guān)于存貨報廢、毀損情況說明及審核批準(zhǔn)資料；可收回利用或變現(xiàn)的價值情況及說明；企業(yè)有關(guān)責(zé)任認(rèn)定、責(zé)任人賠償說明和內(nèi)部核準(zhǔn)資料。 （2）已經(jīng)停建、廢棄的在建工程：凡屬于國家規(guī)定停止建設(shè)、國家或地方政策性調(diào)整壓縮的工程，應(yīng)取得有關(guān)文件或公告等，屬于報廢工程應(yīng)取得企業(yè)工程管理部門提供的工程報廢鑒定材料及企業(yè)董事會（經(jīng)理辦公會）集體討論的處理意見；注冊評估師出具的評估

61、報告或行業(yè)專家參與的技術(shù)鑒定意見；工程項目實際投入的價值確定依據(jù)；可回收利用的殘值情況說明。 （3）遭受重大災(zāi)害的機器設(shè)備、廠房、在建工程等：企業(yè)關(guān)于遭受重大災(zāi)難的情況說明及審核批準(zhǔn)資料；國家有關(guān)技術(shù)鑒定部門或具有技術(shù)鑒定資格的機構(gòu)出具的技術(shù)鑒定證明；涉及保險的，應(yīng)有保險公司理賠情況及其說明；企業(yè)可收回利用或變現(xiàn)的價值情況及說明；企業(yè)有關(guān)責(zé)任認(rèn)定、責(zé)任人賠償說明和內(nèi)部核準(zhǔn)資料。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討4.4.長期投資減值準(zhǔn)備及資產(chǎn)損失長期投資減值準(zhǔn)備及資產(chǎn)損失支持長期投資減值準(zhǔn)備的證據(jù)：長期投資的原始憑證；被審計單位已審計的會計報表及其審計報告；股票或債券市場價值支持長期投資損失

62、的證據(jù)：（1）被投資單位已經(jīng)改制、不存在了：企業(yè)關(guān)于被投資單位已經(jīng)改制、不存在時為什么不追溯股權(quán)的原因說明以及追究責(zé)任人的責(zé)任認(rèn)定及其賠償情況說明；被投資單位已經(jīng)改制、不存在的相關(guān)證據(jù)（如改制文件、被投資單位注冊地工商管理部門的停業(yè)證明等）；企業(yè)董事會的核準(zhǔn)件等。（2）被投資單位清算、破產(chǎn)、停業(yè)或被吊銷、注銷：被投資單位清算、破產(chǎn)公告停業(yè)的法律文件或被吊銷、注銷的文件；被投資單位清算的會計報表和審計報告；企業(yè)董事會的核準(zhǔn)件等。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討（二）審計差異調(diào)整表、試算平衡表、會計報表與審計報告的關(guān)系 審計差異調(diào)整表包括調(diào)整分錄匯總表、重分類分錄匯總表和未調(diào)整不符事項匯總表

63、，這些內(nèi)容均需要與被審計單位交換意見。未調(diào)整不符事項按賬戶匯總，如果匯總數(shù)超過重要性水平，應(yīng)當(dāng)考慮選擇一些或全部過錄到調(diào)整分錄匯總表中。 1.如果被審計單位均接受調(diào)整分錄匯總表和重分類分錄匯總表中的調(diào)整事項調(diào)整建議，則試算平衡表中的報表反映數(shù)（與被審計單位報出報表一致）均為注冊會計師審計認(rèn)可的數(shù)字，注冊會計師可以考慮發(fā)表無保留意見的審計報告。年度會計報表審計中重點、難點問題研討（二）審計差異調(diào)整表、試算平衡表、會計報表與審計報告的關(guān)系 2.如果被審計單位僅僅部分接受或全部拒絕調(diào)整分錄匯總表和重分類分錄匯總表中的調(diào)整事項調(diào)整建議，則試算平衡表的報表反映數(shù)（與被審計單位報出報表一致）也僅僅是注冊會

64、計師審計過的數(shù)字，但不是全部認(rèn)可的數(shù)字，因此，注冊會計師視這些不調(diào)整事項對會計報表的影響，發(fā)表保留或否定意見的審計報告。 3.對于注冊會計師設(shè)計審計程序也無法確認(rèn)的事項，試算平衡表中的報表反映數(shù)應(yīng)與審計前數(shù)字一致，由于這些數(shù)字經(jīng)過注冊會計師審計仍不能被確定，注冊會計師視這些無法確定事項對會計報表的影響，發(fā)表保留或無法表示意見的審計報告。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討（三）會計報表審計和所得稅的匯算清繳審核的關(guān)系 注冊會計師應(yīng)當(dāng)關(guān)注被審計單位對外披露的一切報表和資料中與會計報表不一致的風(fēng)險 1.如果所得稅的匯算清繳審核在年報審計之前，注冊會計師應(yīng)當(dāng)獲取被審計單位對外報出的匯算清繳的相關(guān)資

65、料，在評價審閱這些資料的基礎(chǔ)上，結(jié)合自己的審計情況，決定是否可以利用所得稅的匯算清繳審核的工作，如果利用所得稅的匯算清繳審核工作，注冊會計師需要對利用的結(jié)果負(fù)責(zé)；如果有明顯證據(jù)證明所得稅的匯算清繳審核工作不值得信賴或存在問題，注冊會計師應(yīng)當(dāng)積極與被審計單位溝通，并與執(zhí)行所得稅的匯算清繳審核的工作的其他注冊會計師進(jìn)行溝通，共同商量如何解決這個問題，以獲取有力證據(jù)，支持注冊會計師審計意見的發(fā)表。年度會計報表審計中重點、難點問題研討（三）會計報表審計和所得稅的匯算清繳審核的關(guān)系 2.如果年報審計報告已經(jīng)發(fā)出，但通過對比所得稅匯算清繳審核業(yè)務(wù)發(fā)現(xiàn)年報審計中所得稅認(rèn)定存在錯誤，應(yīng)當(dāng)積極與被審計單位溝通，要求被審計單位發(fā)布修正后的會計報表。如果被審計單位不接受，注冊會計師應(yīng)當(dāng)以適當(dāng)?shù)姆绞阶寱媹蟊硎褂谜咧肋@一錯報對會計報表和審計報告的影響，以控制風(fēng)險的繼續(xù)擴大。 年度會計報表審計中重點、難點問題研討謝謝大家!